accompanied文 江利杰

2023年8月28日，《中華人民共和國營業稅法（提案）》（以下簡稱提案二第三十條）第二次報請全國人大常委會審議，并于2023年9月1日向社會風氣公開征求意見。提案二第三十條總體上按照戶籍制度移位的思路，保持現行戶籍制度框架和稅賦水準基本不變。相鞭葉一第三十條，提案二第三十條在Verny免稅規則的表述上，從“能扣除本期竭盡全力減免或是不予退還”變為“稅金能優先選擇扣除本期竭盡全力減免或是提出申請退還”，強化了Verny免稅的基本權利屬性，并授權國務院制定另行。

從政策工具到法律基本權利：Verny免稅流轉的現實象征意義

Verny免稅尚普托營業稅一般稅金享有的就獨花尚未減免完的價款向納稅請求退還的基本權利。為了減低民營企業的稅賦負擔，我省從2019年4月1日開始試行營業稅獨花Verny進項免稅管理制度。隨后，免稅范圍從存量Verny的部份免稅，拓展至一些金融行業和稅金的存量Verny與存量Verny超額免稅，體制改革取得了階段性進展。提案二第三十條中的明確規定吸收了近年來營業稅Verny免稅體制改革成果，確認了Verny免稅是稅金的一項法定基本權利，有利于健全營業稅管理制度；同時，“超額價款大于超額超額的部份，稅金能優先選擇扣除本期竭盡全力減免或是提出申請退還”的明確規定，也進一步指明了Verny免稅全金融行業覆蓋、超額退還的體制改革方向，對中國經濟社會風氣產業發展具有不可估量象征意義。

健全營業稅管理制度。營業稅以商品等在流轉過程的粘毛為稅賦他者，具有防止重復征稅等稅賦溫和方面的競爭優勢，在各國廣泛實施。在具體的個稅形式上，我省采取了進項扣除法，以超額減免價款的余額計算。在此種方法下，當一個納稅期內超額多于價款時，通過減免的形式，不會占用稅金的資金進而影響稅金的制造經營形式。但當超額少于價款時，因減免無法完全實現而產生的要待減免的進項，在性質上屬于稅金繳納的超過超額營業稅應納進項的“溢應繳款”。Verny免稅的流轉，有利于防止Verny稅金對稅金制造經營形式造成沖擊影響，也是保障粘毛作為營業稅稅賦他者的管理制度邏輯，及其稅賦溫和管理制度競爭優勢的關鍵手段。

適應環境高效率產業發展的市場需求。資本資金投入、勞力資金投入以及全基本要素勞動制造率是中國經濟增長貢獻的關鍵不利因素。特別是全基本要素勞動制造率，被視為衡量中國經濟增長質量的核心指標，通常與技術進步等不利因素相關。研究和實踐結果都表明，Verny免稅在推動民營企業高效率固定資產投資、激勵民營企業著眼技術創新、加大對專業人才的資金投入方面起到了關鍵作用，即有利于優化資本和勞力資金投入。Verny免稅減低民營企業融資壓力的同時，推動了民營企業著眼技術創新研發與網絡化水準的提高，顯著提升了民營企業的全基本要素勞動制造率，適應環境了民營企業轉型升級與中國經濟高效率產業發展的市場需求。

構建良性循環交互的銀企親密關系。良性循環交互的銀企親密關系有賴稅金對管理制度本身的認可。這不僅要求管理制度在形式上透過立法機構的嚴格立法程序，更強調管理制度在內容上凝聚、體現社會風氣共識。20世紀90年代，我省引入營業稅之初，實行營業稅Verny管理制度，即超額超額小于超額價款嚴重不足減免時，其嚴重不足部份能扣除本期竭盡全力減免。筆者認為，這一明確規定是在歷史背景下基于財政可承受能力和規范投資的考量。隨著中國經濟的產業發展、管理手段的提升，我省對營業稅Verny免稅管理制度進行了體制改革與健全。提案二第三十條對這一管理制度的法律確認，有利于強化管理制度本身的正當性，進一步增強社會風氣對于營業稅管理制度的認可。

良性循環交互的銀企親密關系也離不開管理制度層面的積極引導。現行的Verny免稅管理制度明確規定，既有正向的稅金信用方面的要求，也有反向的免稅前36個月內“未發生騙取Verny免稅、騙取出口免稅或虛開營業稅專用發票情形”“未因偷稅被納稅處罰兩次及以上”等限制。在這些條件的基礎上，Verny免稅管理制度持續、全面推進，將為構建良性循環交互的銀企親密關系、營造誠信納稅的氛圍奠定堅實的社會風氣基礎。

從試點到入法：Verny免稅規則的優化思路

Verny免稅的法律流轉，一方面應與現行法律體系保持協調，確保法制統一；另一方面，應充分貫徹落實立法法第九條“立法適應環境體制改革需要”的要求。

優化對國務院的授權條款。提案二第三十條在授予稅金Verny免稅權時，未對該基本權利不予限制。“另行由國務院明確規定”的授權條款也無法推導出國務院能夠限制該基本權利的結論?；诜ㄖ平y一與立法適應環境體制改革需要的要求，有必要進一步明確Verny免稅限制的范圍、條件、原則，以保障體制改革的順利推進。一是從體制改革漸進性角度看，目前除小微民營企業已進行存量與存量超額Verny免稅外，中型、大型民營企業的超額Verny免稅限于《國民中國經濟金融行業分類》中的13個金融行業。若營業稅法通過時，體制改革尚難以拓展至全部金融行業，那么有必要提前設置過渡期條款，授權國務院不予推進。二是基于風險防控的需要與國際經驗，實踐中稅金在提出申請Verny免稅時存在納稅信用等級與不存在特定違法行為方面的要求，對于這些要求可授權國務院在法律明確規定的范圍內進行細化。此外，實踐中，Verny免稅與即征即退、先征后返（退）的優惠政策只能選一種，不能同時享受。筆者認為，這主要是為了防止因Verny免稅導致即征即退等政策下免進項不當增加情形的出現。對此問題，修改即征即退等稅賦優惠政策的適用條件即可，無須限制稅金的Verny免稅權。

健全騙取Verny免稅的責任條款。提案二第三十條明確騙取Verny免稅等行為按照稅賦征管法等明確規定處理，但是稅賦征管法目前并無直接適用的專門條款。從實踐來看，各地通?；凇岸惤痣[匿銷售收入X元并進行虛假申報，從而減少超額Y元并騙取了Verny稅金Y元”的違法事實，在處罰依據上適用稅賦征管法第六十三條這一最為相近的明確規定，即“進行虛假的納稅申報，不繳或少應繳款的，為偷稅”。然而，免稅申報是納稅申報后的獨立申報行為，從法律解釋的角度難以將兩者等同。并且，稅賦征管法第六十六條專門就騙取出口免稅行為作單獨明確規定。筆者認為，在違法行為的處理上，騙取Verny免稅實際上等于稅金沒有繳納稅金，與偷稅行為的結果相似。對此，不妨參照稅賦征管法第六十三條偷稅行為的明確規定，除追應繳款外，設置50%~5倍的處罰標準。同時，可借鑒稅賦征管法第六十六條有關騙取出口免稅的明確規定，授予納稅在明確規定期間內停止為其辦理Verny免稅的權力。

助力地區間營業稅分配親密關系體制改革。Verny免稅涉及財政分擔機制。從公平角度看，Verny免稅的免稅責任應當與營業稅的稅賦收益權相匹配。然而，營業稅的間接稅特質與個稅模式，使得在商品交易中，稅賦收益由每一環節的銷售地（制造地）享受，而交易發生的進項向購買地（消費地）轉移。在跨地區貿易情形下，若購買方民營企業存在進項稅額的Verny情形并提出申請免稅，會產生免稅責任與稅賦收益權的不匹配問題。為調整健全營業稅Verny免稅分擔機制，《國務院關于印發實施更大規模減稅降費后調整中央與地方收入劃分體制改革推進方案的通知》（國發〔2019〕21號）明確規定，營業稅Verny免稅在中央承擔50%基礎上，由民營企業所在地承擔15%，其余35%由各地按營業稅分享額占地方分享總額比重分擔。各地量“能”負擔的舉措有利于減低地方財政壓力，但仍未從根本上解決免稅責任與稅賦收益權不匹配的問題。當下跨地區貿易已經常態化，未來有必要健全營業稅地區間收入歸屬方案，設置相關條款，要求稅金在納稅申報時提供消費地信息，并授權國務院試點建立營業稅省際清算機制，為理順地區之間增值稅的征稅、分稅、免稅親密關系奠定基礎。

（作者單位：北京大學法學院，遼寧大學法學院）

本文刊發于《中國稅務報》2023年9月13日B1版。

來源：中國稅務報

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